דף הבית  >> 
 >> 

הרשם  |  התחבר


השבחות השוכר כהכנסת בעל הקרקע 

מאת    [ 05/01/2006 ]

מילים במאמר: 470   [ נצפה 4504 פעמים ]

בימים אלו נפוץ נוהג ישן-חדש בנציבות מס הכנסה, לייחס לבעל המקרקעין המושכרים הכנסה משיפורים במושכר, שביצע השוכר, וזאת מיד עם ביצוע השיפורים ובגובה שוויים באותה עת.

מקורו של הנוהג הזה בחוות דעת משפטיות, השנויות לטעמנו במחלוקת, אשר נכתבו בלשכה המשפטית של נציבות מס הכנסה. על פי חוות דעת אלו, אם הקו-אופ, לדוגמא, שוכר מעטפת או קרקע ריקה מבעל מגרש ובונה את הדרוש לשם הפעלתו של המרכול בשליטת הקו-אופ, הרי שלבעל הקרקע צומחת הכנסה בגובה שווי השוק של הבנוי על הקרקע, מיד עם סיום הבנייה, גם אם הסכם החכירה הוא ל-20 שנה, וברור כי בסופן ההשבחות וההתאמות של הקו-אופ לא תשרתנה את המשכיר. זאת, אף אם התחייב המשכיר לשלם עבור שווי השוק של המחוברים עם החזרת הקרקע אליו בתום תקופת השכירות.

גישה קיצונית זו של רשויות המס נוגדת את פסיקת בית המשפט העליון, שקבע, כי אם השוכר ביצע את השיפורים באופן וולונטרי, אין לחייב את המשכיר על הכנסה משיפורים במושכר (מבחן "המתנדב"), וכי בקביעת שווי ההכנסה ומועד ההכרה בהכנסה יש להתחשב בעובדה, שהנאת המשכיר מהשיפורים במושכר נדחית לתום תקופת השכירות.

לצורך השוואה, להלן הטבלה המסכמת את ההלכה הפסוקה בנושא השיפורים במושכר. כפי שעולה מהפסיקה לעיל, אין בהתאמות במושכר שבוצעו "בהתנדבות" על ידי השוכר כדי ליצור הכנסה בידי המשכיר, ובכל מקרה אין לחייב את המשכיר במס על הכנסה (בכסף או בשווה כסף), שלא הופקה על ידו בפועל. כפי שעולה מפסק הדין מנחם לעיל, גם אם השיפורים יוצרים הכנסה בידי המשכיר, בקביעת גובה ההכנסה יש להתחשב בדיחוי הנאת המשכיר מהשיפורים עד למועד שבו הנכס מוחזר אליו.

כמו כן, ניכרת בפסיקה מגמה לדחות את מועד ההכרה בהכנסה עד לתום תקופת השכירות, וזאת על מנת למנוע עיוות שבמיסוי המשכיר על ההנאה שטרם הפיק.

כנגד המגמה לעיל ניצבת גישת רשויות המס, לפיה הואיל ובדרך כלל שיפורים במושכר יוצרים הכנסה מדמי שכירות בידי המשכיר, הרי שחל על ההכנסה כאמור סעיף 8ב' לפקודת מס הכנסה, הקובע מיסוי הכנסות מדמי שכירות במועד קבלתה, ולא במועד היווצרותה.

לדעתנו, אף אם תאומץ גישת הנציבות הנ"ל, ניתן בהחלט לפרש את מועד קבלת ההכנסה משיפורים במושכר כחל בתום תקופת השכירות, שכן רק במועד זה המשכיר מקבל את הנכס, לרבות השיפורים, לידיו. בנוסף לכך ניתן לטעון, כי סעיף 8ב' אינו חל מקום בו למשכיר עסק של השכרה, ואז לפי דוקטרינת אקסקלוסיביות המקור (פס"ד בעניין אמינוף ומרכז הקרח), רואים בהכנסותיו של המשכיר מדמי שכירות, לרבות השיפורים במושכר, כהכנסות מעסק בלבד, שסעיף 8ב' אינו חל עליהן.

בעניין זה אמנם נפסק בפסק הדין בעניית קרית יהודית, כי הכנסה יכולה להשתייך לשני מקורות, אך על פסק הדין הנ"ל הוגש בעבר ערעור והצדדים התפשרו לפני ההחלטה בערעור, מכאן שאין בו כדי ליצור הלכה מחייבת, מה גם שרשויות המס עצמן אינן מיישמות אותו.

לסיכום, לדעתנו על רשויות המס לאמץ את הגישה הכלכלית של הפסיקה בנושא השיפורים במושכר, ולחייב את המשכיר במס רק אם השיפורים במושכר לא בוצעו בהתנדבות, וגם אז לפי שווי ההנאה שצמחה בפועל למשכיר מהשיפורים כאמור ובמועד צמיחת ההנאה כאמור, וזאת בדרך כלל רק בתום תקופת השכירות.

אברהם אלתר, עו"ד avi@altertax.co.il
הלנה וינטר
משרד דר' א. אלתר ושות' עורכי דין http://www.altertax.co.il



מאמרים חדשים מומלצים: 

חשיבות היוגה לאיזון אורח חיים יושבני  -  מאת: מיכל פן מומחה
היתרונות של עיצוב בית בצורת L -  מאת: פיטר קלייזמר מומחה
לגלות, לטפח, להצליח: חשיבות מימוש פוטנציאל הכישרון לילדים עם צרכים מיוחדים -  מאת: עמית קניגשטיין מומחה
המדריך לניהול כלכלת משק בית עם טיפים ועצות לניהול תקציב -  מאת: נדב טל מומחה
חשבתם שרכב חשמלי פוטר מטיפולים.. תחשבו שוב -  מאת: יואב ציפרוט מומחה
מה הסיבה לבעיות האיכות בעולם -  מאת: חנן מלין מומחה
מערכת יחסים רעילה- איך תזהו מניפולציות רגשיות ותתמודדו איתם  -  מאת: חגית לביא מומחה
לימודים במלחמה | איך ללמוד ולהישאר מרוכז בזמן מלחמה -  מאת: דניאל פאר
אימא אני מפחד' הדרכה להורים כיצד תוכלו לנווט את קשיי 'מצב המלחמה'? -  מאת: רזיאל פריגן פריגן מומחה
הדרך שבה AI (בינה מלאכותית) ממלאת את העולם בזבל דיגיטלי -  מאת: Michael - Micha Shafir מומחה

מורנו'ס - שיווק באינטרנט

©2022 כל הזכויות שמורות

אודותינו
שאלות נפוצות
יצירת קשר
יתרונות לכותבי מאמרים
מדיניות פרטיות
עלינו בעיתונות
מאמרים חדשים

לכותבי מאמרים:
פתיחת חשבון חינם
כניסה למערכת
יתרונות לכותבי מאמרים
תנאי השירות
הנחיות עריכה
תנאי שימוש במאמרים



מאמרים בפייסבוק   מאמרים בטוויטר   מאמרים ביוטיוב